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自然资源资产负债表问题分析

 论文栏目:自然资源论文     更新时间:2018/3/2 11:26:33   

编制自然资源资产负债表(以下简称“报表”)作为生态文明建设和生态文明体制改革的一项重要内容,中央、国务院以及有关部委均发布了许多文件,提出了明确要求。这些政策旨在推动建立自然资源统计调查制度,努力摸清自然资源资产的“家底”及其变动情况,为推进生态文明建设、有效保护和永续利用自然资源提供信息基础、监测预警和决策支持。目前尽管国家确定部分地方作为试点单位,但许多省市州结合十八届三中全会的精神,高标准、严要求,致力于推动生态文明建设和绿色发展,自选作为编制自然资源资产负债表的试点单位。由于该项目在国内第一次开创,制度建设仍在探索之中,编制方式处于摸索阶段,还有许多方面存在问题并需要加快建设和完善。为了促进此项工作顺利开展并期望在试点中取得成熟经验,针对国家的要求和目前的试点实际,本文分别从自然资源资产负债表编制平台的顶层设计、数据平台和研究平台等角度分析存在的问题并提出相应对策。

一、加强自然资源资产负债表编制平台顶层设计

国务院印发的《编制自然资源资产负债表试点方案》,确定在内蒙古自治区呼伦贝尔市、浙江省湖州市、湖南省娄底市、贵州省赤水市、陕西省延安市开展编制自然资源资产负债表试点工作。有些省市区也作为自选动作加入到试点工作中,制定《编制自然资源资产负债表试点工作方案》,试图为国家全面推行自然资源资产负债表编制提供可复制、可推广的“经验”。但因各地均在积极的摸索和探讨之中,国家也没有统一的框架和编制制度或准则,因此还存在一些问题。

(一)建议顶层统筹、分级落实报表编制

目前试点单位均为县市或地级市,如湖北省试点的四个地方涉及到一市一(林)区、两县市,均是相对独立的版块,如鄂州、神农架就是独立编制,就不存在市州下面县市各自编表之后还需合并的问题,武穴和宜都作为县级市更是如此。试点阶段是以试点单位(县、市政府)为责任主体,考核其生态文明建设的落实情况,而国家目前的试点,在成熟之后势必会扩大,以后会以省级为责任主体,甚至编制国家层面的自然资源资产负债表并融入到国家政府资产负债表当中。如果试点单位各自编表,又是各自摸索,“清产核资”方法、编表程序、评估方法等方面不一,以后又需要合并(汇总)报表,如一个地级市下面县市区报表合并为本级报表,各地市州的报表在以后也需合并为省级报表,各省报表未来可能要合并汇总为国家报表,这就需要在试点阶段建立一个统一的报表体系和框架。再从区域经济发展来看,习近平总书记针对长江生态环境提出“共抓大保护、不搞大开发”,至于长江生态保护如何,是否将最高指示落实到位,一方面需要通过长江流域沿江省市所编制的报表来考核,一方面也可能需要将沿江省市的报表合并或汇总,通盘考核长江流域(长江经济带)的生态环境保护状况。国家和省市层面的城市群、城市圈、经济带也存在类似情况。可见,无论从国家、省级层面,还是从经济带或城市群等层面考察,以后均存在着报表合并的问题。

(二)建议规范报表编制客体

报表编制客体也就是核算对象。从目前全国范围来看,尽管国家试点方案提出自然资源资产负债表的核算内容主要包括土地资源、林木资源和水资源。试点地区可结合当地实际,探索编制矿产资源资产负债表。但是各地在试点编表时,又自我加码,自选其他类别,如内蒙古编制森林资源资产负债表,海南三亚市编制的城市自然资源资产负债表将土地、矿产、海滩、空气纳入报表范围,湖南编制矿产与能源资源资产负债表,全国畜牧总站组织开展草地自然资源资产负债表编制,山东青岛、烟台两市在摸清调查海洋资源,深圳市大鹏新区将11项主要环境指标列入自然资源资产范畴。试点方案还明确指出可以借鉴国际经验,参照联合国等国际组织制定的《环境经济核算体系2012》等国际标准,该标准将自然资源划分为七大类。由此可见,各地在国家试点文件中明确的3类(或4类)资源项目的基础上,为体现地方特色,增加资源项目内容。由此可见,国家试点方案指导的3类(或4类)资源是最为基本的指标,也基本上是各地共有的项目,各地“自告奋勇”将试点项目之外的资源纳入报表范围,体现特色是可取之策,但完全由各地自行选择,可能会造成在项目的选取上就轻避重,在统计测量上避难就易,在利益或政绩考核上避弊就利。为便于报表合并,需要将报表中资产类别进行统一的归类,因此建议由国家相关部委在其工作范围内综合、系统地提出共有或特色的所有自然资源项目或类别,形成综合的报表体系和框架,发布统一的报表格式,形成“通表”,省市县乡村等各级政府根据本级现存的资源进行列报。有些地方填报数据时存在空白的地方,在“报表附注”中说明是当地没有此项资源,还是有此资源而因为数据缺失等原因。在试点编制阶段,对非试点单位不要求编表但要求进行事前的摸底排查,为以后全面铺开编制报表做好事前准备。

(三)建议系统规划财、会、审协同工作

十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》提出:“探索编制自然资源资产负债表,对领导干部实行自然资源资产离任审计。建立生态环境损害责任终身追究制。”资产负债表的原理缘自会计的理念,按“大会计”思路分析,《决定》提出的上述三点内容分别具有对应关系。编制自然资源资产负债表对应着“会计”业务;对领导干部实行自然资源资产离任审计对应着“审计”业务;建立生态环境损害责任终身追究制,因需要通过报表的信息来分析考核,对应着“财务管理”业务。针对会计与审计的关系而言,先有会计、后有审计,审计应该是在会计基础上进行验证,检验会计报表信息披露的准确性、可靠性、真实性和公允性。而目前现状却是,在试点编表的同时进行着试点审计工作,会计在摸索,审计也同时在探索,都在没有自我业务领域标准的前提下同时进行相同目标的工作,即使有些地方先编了报表再审计,但试点阶段没有标准和规范编制出来的报表都难以保证其数据的真实、评估的客观、程序的适当、信息的可比,审计的对象本身就不稳定,甚至不客观或不真实,审计的结论也就缺乏说服力。同样的,财务管理理应是根据会计报表提供的自然资源信息进行的管理,运用财务指标对信息加以分析得出考核的结论,而目前报表编制在试点摸索,报表框架也未定型,报表内容也没有统一的标准,更加缺乏一套“财务”分析的指标体系来对地方政府的生态环境建设予以考评。目前实际上,审计部门在审计着运用没有被确认的标准和规范的报表,甚至目前的审计工作也处于探索编制报表阶段。既然运用资产负债表这一“大会计”原理,并且同时进行着“会计”编表、审计、“财务”考核,应该遵循“会计”规律,先集中包括审计、财政等各方力量和资源,齐心协力将工作重点放在试点编制报表方面,待“会计”业务基本完善或成熟之后,审计自然就有了参照体系和标准。同时建立一套政府绩效考核“财务”指标体系,包括自然资源绩效管理指标和领导干部生态环境考核指标,生态环境评价与考核也相应有了管理依据。

(四)建议设立自然资源管理机构

自然资源涉及到的政府各组成部门非常广泛,如农林、水利、土地、环保、统计、财政、审计、发改委等部门,自然资源统计、核算和编报工作需要各部门分工明确,更需要各部门协作。考虑到与国民经济核算口径和主管单位的一致性,目前以统计部门作为牵头单位无可厚非。但统计部门在政府机构序列中处于相对“弱势”,话语权和权威性可想而知。此外,编制报表工作非常复杂,需要以生态学、环境学、会计学、统计学、经济学和资源学等多学科为基础,目前缺乏相应的人才;编制报表最重要的工作也是投入最大的工作是对自然资源的统计与测量,又没有单独的经费投入;数据录入、编制报表、考核评估等工作量非常之大,目前统计部门在人员有限的前提下难以完成,特别是缺乏类似于企业专司统计、核算、编表职责的大“财务部”这样的专设机构。为了避免政出多门或多部门的难以协调,编制自然资源资产负债表需要成立一个实体机构,可考虑在统计部门设立自然资源资产核算和评估中心,专司自然资源的统计调查、测量、评估、编表以及绩效考核等工作,也是相关职能部门的协调机构和工作平台,也是此项工作的统筹和指导部门。同时加大经费投入,加强统计、评估等方面专业技术人才和相关工作人员的培训和培养。

二、综合打造自然资源资产负债表编制数据平台

编制自然资源资产负债表的关键在于资源的统计与调查,没有资源数据就相当于会计记账没有“原始凭证”。特别是根据编表要求,不仅要求开展以调查统计为基础的实物量核算,以自然资源(资产)估价为基础的自然资源(资产)价值量核算,还要求开展以分等定级和作用适宜性评价等为基础的自然资源(资产)质量核算。根据众多类别资源按不同信息数据品质进行分类,工作量大。另外,自然资源资产核算面临的最主要问题是自然资源资产基础数据问题。目前自然资源资产统计制度缺失或不健全;统计工作手段较为滞后,如空气资源;统计数据质量不能保证;统计数据时效性较差;统计数据共享性较差。尽管试点文件上明确统计部门作为工作主体,会同有关部门联合推进此项工作,但各专业部门与统计部门之间的协同机制,特别是数据共享机制,还有待于进一步建立健全。为了做好数据基础工作,可以从分别从以下几个方面入手:

(一)建立自然资源数据中心,收集整理划分不同数据信息

(1)明确分类自然资源信息数据源。国家设立的议事机构和设在统计部门的办事机构应首先根据不同自然资源类别,要求各对应的部委梳理提供原始数据,作为第一类数据,相当于会计中的原始凭证。再根据编制报表的原则和要求,统计各类信息点,确定信息源,按信息的性质与作用进行统计分析和整理形成第二类数据,这类数据对同类资源应该按相同的数据口径获得,便于不同城市之间的比较与鉴别,相当于会计中的记账凭证。同时按照本次编制报表改革的要求,按生态环境建设的目标和要求进行“财务”分析形成用以反映绩效考核要求的关键数据,作为第三类数据。(2)对信息数据实行科目代码管理。将所有信息点按数字配备编码(具体几位数字代码根据类别划分需求而定),类似于会计中的会计科目代码。数字的位数序列代表着不同类别,如每位数字代表着信息的不同性质、地域或类别,如按水资源、林木资源、土地资源、矿产资源等不同资源分类;按省市县乡村等不同层级分类;按环保、水利、国土等不同职能部门分类。每位数字也代表着信息的种属关系和不同层级。数据提交到数据库之后,将自动生成相关汇总数据,形成适时系统,也便于授予不同权限的部门掌握本地区、本部门或本领域范围内各类数据,以了解相应自然资源管理动态。有关地方或职能部门如需统计、查看或调取相关数据,根据代表不同含义的某一序号数字提炼而成,作为决策的参考依据。如此这样,建立起来的信息库,相当于在系统中建立了所有自然资源台账,无论哪一层政府,也无论哪一个部门只要按代码提交传送数据到中心,就可自动合并报表,同时地方政府和职能部门亦可点击某个代表性代码就可自动调取所需信息,可以做到自然资源信息“大通关”,实现信息共享,既为审计提供信息,又为绩效考核提供依据,这样就可真正进入自然资源信息大数据时代。数据库管理和信息利用还可以借鉴国际上的可扩展商业报告语言(XBRL)。此外,自然资源资产负债表未来发展成为综合环境与经济核算体系的一部分,最终作为我国绿色GDP核算的重要内容,也会发展成为政府会计体系的一部分,最终作为我国政府资产负债表的重要内容。因自然资源资产负债表与政府资产负债表存在的勾稽关系,数据信息编码应注意与之对接。

(二)理顺规范自然资源信息内容,构建信息框架

应该根据生态环境建设目标,根据《中华人民共和国统计法》、《中华人民共和国政府信息公开条例》等法律法规的要求,全面梳理现行相关部门规章,率先制定发布自然资源管理准则,包括总则、核算原则、计价基础、各类自然资源的确认、计量、记录,以及自然资源信息披露等,同时按资源类别制订具体准则,其中信息披露按信息来源、信息内容、信息处理与利用、信息披露、信息监督等方面进行具体规范,率先摸索出适合全国范围内可供借鉴的报表框架。

(三)建立自然资源信息披露平台

编报的目的不仅是便于考核,而且通过信息披露起到社会监督的作用,因此需要创新自然资源信息管理模式,分类披露自然资源信息。根据信息特征、透明度和保密性等要求以及信息管理目标,实现信息定量分析与定性分析相结合,强制性披露与自愿性披露相结合,表外信息与表内信息相结合,静态信息与动态信息相结合。披露周期不一定类似于会计报表按信息的及时性规定采取月度报告、季度报告与年度报告。自然资源信息按半年度和年度报告即可。可参照近年来比较成熟的社会责任报告披露模式,自然资源资产负债表的核算内容与社会责任报告的内容相同之处,都有环保在内的事项,只是一个是政府作为主体,一个是企业作为主体。

三、设立自然资源资产负债表编制研究平台

关于自然资源资产负债表编制,目前全国范围内均处于试点阶段,有些技术和方法上的问题在梳理和探索,有些管理体制上的问题在创新和探索,尽管有些智库在研究探讨,但仍然有些问题有待解决。如自然资源资产负债表编制的核算基础是采用实物量、价值量还是质量基础,或是几种相结合;不同核算基础决定着不同报表格式,是以价值量为主的列报方式,还是以数量金额式或是其他方式;自然资源资产的产权怎么确定,非国家产权的自然资源是否应该纳入报表体系;报表是否要求按会计学的资产负债表必须实现左右平衡;报表如何使国家资产负债表的内容相衔接;核算计价基础是按市场交易价格(公允价值)、历史成本、未来收益的折现价值,还是按重置修复成本计价;按分层编表原则,每上一级部门存在汇总报表的过程,如何汇总或合并;在每一地方编制报表时资源类别是包括当地所有资源,还是根据上级要求有针对性地选择部分资源;地方领导干部在自然资源资产管理中如何建立责任清单,权责如何做到明晰;不同类别的自然资源如何选择相对科学合理的评估方法;自然资源如何做好分类,特别是交叉相关的,如林地与林木、土地与土壤、海滩与海洋等如何界定;自然资源跨区域时如何分割纳入报表体系、如何划分责任,如有些湖泊水资源就涉及多个市县区,甚至跨几个省,矿山资源、森林资源等也有类似情况,长江和汉江的生态保护就存在“责任上游”问题;报表中的负债部分在国际国内到目前为止还没有专门统一的核算标准,也没有提出公认的负债概念,会计上的预计负债如何计价并列报,相应地也没有对自然资源权益进行研究和规定;报表的期初期末存量的变动如何分清自然客观和人类主观的原因去考核自然资源管理绩效;等等。这些许许多多的问题有待于研究形成共识,也为自然资源资产负债表提供一个相对统一的标准。目前,县市作为试点单位由于编制力量、能力、视野有限,多数都在借鉴中国社科院、中国科学院有关研究所和其他机构公开报道的一些研究方案,这些方案没有系统地对外公开,也没有定论,仅仅是处于研究探索阶段,而有些试点单位借鉴与参考的是一些尚不成熟仍处于探索中的所谓的“标准”。为了系统周密地布置报表编制工作,一是成立专门的自然资源评估与管理研究中心。中心可以综合依托目前现有课题发布平台,如国家自科基金、国家社科基金、科技部专项等,先对所有需要解决的问题进行调研,收集整理归类,形成整体的系统的自然资源资产负债表编制、审计以及绩效考核的总课题,分别以招标方式、委托方式对社会公开发布课题。二是成立自然资源管理专家咨询组,咨询组由来自不同界别、不同地区、不同专业的团队组成,具体工作是在指导和跟进研究课题的同时,也指导试点地方报表编制和审计业务。专家咨询组可以收集各试点地方在试点过程中存在的问题和取得的好的经验,加以分析整理和总结。三是将新成立的研究中心与国家层面现有的智库机构对接,充分利用现有智库成果,避免重复劳动,也借用高端智库的智慧和力量。

作者:郑晟祺 单位:武汉学院会计及金融学院

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